Die Problematik des Zusammentreffens der Abzugsverbote bei Teilwertabschreibungen nach § 9 Abs. 7 KStG und § 12 Abs. 3 Z 3 KStG kann in Sachkonstellationen innerhalb eines Konzernes vorkommen. Dies betrifft einen in der Vergangenheit gewährten Großmutterzuschuss, welcher auf mehreren Ebenen im Konzern abzuschreiben ist (bzw. ein Veräußerungsverlust entstanden ist) und dabei nicht sämtliche Beteiligungsgesellschaften, auf welche die Abschreibung vorzunehmen ist, in die steuerliche Unternehmensgruppe aufgenommen wurden. Durch das neue VwGH-Erkenntnis vom 10.03.2016 ergibt sich eine steuerliche Neuerung hinsichtlich der Anwendbarkeit der Abzugsverbote. Wir möchten Ihnen dies im Rahmen eines Beispiels näherbringen:
Quelle: SWK (2017), Heft Nr. 2, S. 100ff.
Das Unternehmen GT (Gruppenträger) und das Unternehmen GM (Gruppenmitglied) bilden eine steuerliche Unternehmensgruppe nach § 9 KStG. GT hält 100% der Anteile an GM. GM hält wiederum 100% der Anteile an dem Unternehmen E (Enkelin), wobei das Unternehmen außerhalb der steuerlichen Unternehmensgruppe liegt. Mittelbar ist das Unternehmen E jedoch mit GT verbunden, das heißt es besteht eine Großmutter-Enkelin-Beziehung.
Da es dem Unternehmen E wirtschaftlich nicht gut geht, gewährt GT dem Unternehmen E einen Großmutterzuschuss in Höhe von EUR 700.000. Dadurch steigt nicht nur das Eigenkapital bei E, sondern auch der Beteiligungsansatz bei GM an E sowie bei GT an GM um EUR 700.000.
In den Folgejahren stellt sich heraus, dass der gesamte gewährte Großmutterzuschuss nicht werthaltig ist. Es liegt somit eine Wertminderung auf mehreren Ebenen im Konzern vor. Unternehmensrechtlich wird eine außerplanmäßige Abschreibung der Beteiligung auf Ebene des GM und GT vorgenommen.
Ist die Teilwertabschreibung auf Ebene des Unternehmens GM auch steuerlich abzugsfähig?
Nach § 12 Abs. 3 Z 3 KStG greift das Abzugsverbot für diese Teilwertabschreibung. Dieses untersagt bei Einlagen in mittelbar verbundene Unternehmen die Abzugsfähigkeit einer nachfolgenden Teilwertabschreibung auf Ebene der Zwischenkörperschaft (= GM), wenn die Abschreibung in einem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der geleisteten Einlage steht (= Großmutterzuschuss).
Ist die Teilwertabschreibung auf Ebene des Unternehmens GT steuerlich abzugsfähig?
Die Teilwertabschreibung war bis dato nach § 9 Abs. 7 KStG steuerlich nicht abzugsfähig, da ein Abzugsverbot für Teilwertabschreibung auf Beteiligungen im Rahmen der Gruppenbesteuerung besteht.
Neue Entscheidung des VwGH:
Somit würde auf keiner Ebene des Konzerns die Wertminderung steuerlich berücksichtigt werden. Daher hat der VwGH am 10.03.2016 entschieden, dass das Abzugsverbot nach § 9 Abs. 7 KStG auf Ebene des GT nicht zur Anwendung kommt. Eine steuerwirksame Teilwertabschreibung unter Beachtung der Siebtelung nach § 12 Abs. 3 Z 2 KStG steht zu. Jedoch müssen als Voraussetzung folgende Nachweise gebracht werden:
- Die Wertminderung an der Untergesellschaft (= GM) muss aus der Wertminderung an der nicht gruppenzugehörigen Gesellschaft (= E) resultieren.
- Die Wertminderung muss jenen Teil der von der Muttergesellschaft aktivierten Anschaffungskosten betreffen, der im durchgeleiteten Großmutterzuschuss besteht.
- Die Teilwertabschreibung muss durch eine Unternehmensbewertung nach wissenschaftlich anerkannten Methoden ermittelt werden.
Quelle: SWK (2017), Heft Nr. 2, S. 100ff.
KPS-Fazit: Bei komplexen Konstellationen innerhalb eines Konzernes ist es von besonderer Bedeutung, die Sachverhalte auf Herz und Nieren zu prüfen, um die steuerliche Abzugsfähigkeit beurteilen zu können. Dadurch vermeiden Sie unangenehme steuerliche Überraschungen. Gerne beraten wir Sie hinsichtlich der Abzugsverbote bei Teilwertabschreibungen sowie potentieller Vorteile aber auch möglicher Nachteile im Fall einer steuerlichen Unternehmensgruppe.
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